為擴大市場份額，經(jīng)股東大會批準，甲公司2014年和2015年實施了并購和其他有關交易。
(1)并購前，甲公司與相關公司之間的關系如下：
�、� A公司直接持有B公司30%的股權，同時受托行使其他股東所持有B公司18%股權的表決權。B公司董事會由11名董事組成，其中A公司派出6名。B公司章程規(guī)定，其財務和經(jīng)營決策經(jīng)董事會三分之二以上成員通過即可實施。
�、� B公司持有C公司60%股權，持有D公司100%股權。
�、� A公司和D公司分別持有甲公司30%的股權和29%的股權。甲公司董事會由9人組成，其中A公司派出3人，D公司派出2人。甲公司章程規(guī)定，其財務和經(jīng)營決策經(jīng)董事會半數(shù)以上成員通過即可實施。
(2)與并購交易相關的資料如下：
① 2014年5月20日，甲公司與B公司簽訂股權轉(zhuǎn)讓合同。合同約定：甲公司向B公司購買其所持有的C公司60%股權;以C公司2014年5月31日經(jīng)評估確認的凈資產(chǎn)價值為基礎確定股權轉(zhuǎn)讓價格;甲公司以定向增發(fā)一定數(shù)量的本公司普通股和一宗土地使用權作為對價支付給B公司;定向增發(fā)的普通股數(shù)量以甲公司2014年5月31日前20天普通股的平均市場價格為基礎計算。上述股權轉(zhuǎn)讓合同于2014年6月15日分別經(jīng)甲公司和B公司、C公司股東大會批準。
2014年5月31日，C公司可辨認凈資產(chǎn)經(jīng)評估確認的公允價值為11 800萬元。按照股權轉(zhuǎn)讓合同的約定，甲公司除向B公司提供一宗土地使用權外，將向B公司定向增發(fā)800萬股本公司普通股作為購買C公司股權的對價。
2014年7月1日，甲公司向B公司定向增發(fā)本公司800萬股普通股，當日甲公司股票的市場價格為每股5.2元。土地使用權變更手續(xù)和C公司工商變更登記手續(xù)亦于2014年7月1日辦理完成，當日作為對價的土地使用權成本為2 000萬元，累計攤銷600萬元，未計提減值準備，公允價值為3 760萬元。
2014年7月1日C公司可辨認凈資產(chǎn)的賬面價值為8 000萬元，公允價值為12 000萬元。C公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值與賬面價值的差額系由以下兩項資產(chǎn)所致：一棟辦公用房，成本為9 000萬元，已計提折舊3 000萬元，公允價值為8 000萬元;一項管理用軟件，成本為3 000萬元，累計攤銷1500萬元，公允價值為3500萬元。上述辦公用房預計剩余使用年限為10年，預計凈殘值為零，采用年限平均法計提折舊;上述管理用軟件預計剩余使用年限為5年，預計凈殘值為零，采用直線法攤銷。
2014年7月1日，甲公司對C公司董事會進行改組，改組后的C公司董事會由11名成員組成，其中甲公司派出7名。C公司章程規(guī)定，其財務和經(jīng)營決策經(jīng)董事會半數(shù)以上成員通過即可實施。
② 2015年6月30日，甲公司以3600萬元現(xiàn)金購買C公司20%股權。當日C公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值為14 000萬元。C公司工商變更登記手續(xù)于當日辦理完成。
(3)自甲公司取得C公司60%股權起到2014年12月31日期間，C公司利潤表中實現(xiàn)凈利潤1 300萬元;除實現(xiàn)凈損益外，C公司未發(fā)生其他所有者權益項目的變動。
2015年1月1日至6月30日期間，C公司利潤表中實現(xiàn)凈利潤1 000萬元;除實現(xiàn)凈損益外，C公司未發(fā)生其他所有者權益項目的變動。
(4)2014年7月1日，C公司個別資產(chǎn)負債表中股東權益項目構成為：股本3 000萬元，資本公積2 000萬元，盈余公積1 000萬元，未分配利潤2 000萬元。
本題中各公司按年度凈利潤的10%提取法定盈余公積，不提取任意盈余公積。本題中C公司沒有子公司，不考慮稅費及其他因素影響。
要求：
1.判斷甲公司取得C公司60%股權交易的企業(yè)合并類型，并說明理由。如該企業(yè)合并為同一控制下企業(yè)合并，計算取得C公司60%股權時應當調(diào)整資本公積的金額;如為非同一控制下企業(yè)合并，計算取得C公司60%股權時合并報表中形成商譽或計入當期損益的金額。
2.確定甲公司取得C公司60%股權交易的合并日或購買日，并說明理由。
3.計算甲公司取得C公司60%股權的初始投資成本。
4.判斷甲公司購買C公司20%股權時是否形成企業(yè)合并，并說明理由;計算甲公司取得C公司20%股權的成本。
5.以甲公司取得C公司60%股權時確定的C公司資產(chǎn)、負債價值為基礎，計算C公司自甲公司取得其60%股權時起至2015年6月30日期間按公允價值調(diào)整后的凈利潤。
6.計算C公司以購買日資產(chǎn)、負債公允價值為基礎持續(xù)計算至2015年6月30日的可辨認凈資產(chǎn)價值;計算購買20%股權對合并報表中資本公積項目的影響金額。
【正確答案】 1.甲公司取得C公司60%的股權交易是非同一控制下的企業(yè)合并。(1分)
理由：甲公司和C公司不屬于同一企業(yè)集團。(1分)
取得C公司60%股權時形成的商譽=5.2×800+3 760-12 000×60%=720(萬元) (2分)
2.購買日為2014年7月1日。(1分)
因為2014年7月1日同時滿足了以下條件：企業(yè)合并合同或協(xié)議已獲股東大會等內(nèi)部權力機構通過、合并事項已獲得相關部門的批準、參與合并各方已辦理了必要的財產(chǎn)權交接手續(xù)、購買方已支付了購買價款、購買方實際上已經(jīng)控制了被購買方的財務和經(jīng)營政策，享有相應的收益并承擔相應的風險。 (2分)
3.甲公司取得C公司60%股權的初始投資成本=5.2×800+3 760=7 920(萬元)(2分)
4.甲公司購買C公司股權的20%不形成新的企業(yè)合并。(1分)
理由：因為這里再次購入C公司20%的股權并未引起報告主體的變化。(2分)
甲公司取得C公司20%股權的成本是3600萬元. (2分)
5.C公司自甲公司取得其60%股權時起至2015年6月30日期間的凈利潤=(1 300+1 000)-(8 000-6 000)/10-(3 500-1 500)/5=1 700(萬元) (2分)
6.C公司可辨認凈資產(chǎn)自購買日開始持續(xù)計算的金額=12 000+1 700=13 700(萬元)(2分)
購買20%股權對合并報表中資本公積項目的影響金額=3 600-13 700×20%=860(萬元)(2分)
【答案解析】
【該題針對“非同一控制下企業(yè)合并的會計處理”知識點進行考核】
